La sanción por extemporaneidad y la palabra «fracción de mes»

El artículo 641 del Estatuto Tributario establece que las personas o entidades obligadas a declarar que presenten las declaraciones tributarias en forma extemporánea deberán liquidar y pagar una sanción por cada mes o fracción de mes calendario de retardo, equivalente al CINCO POR CIENTO del total del impuesto a cargo o retención objeto de la declaración tributaria, SIN EXCEDER del ciento por ciento del impuesto o retención según el caso.

Dos elementos merecen atención.

La UNIDAD DE TIEMPO es el mes o fracción de mes CALENDARIO. No se cuentan días ni se prorratea: cualquier parte de un mes cuenta como mes completo. La consecuencia práctica es concreta: declarar el último día hábil antes de que se cumpla un mes más de retraso ahorra un bloque entero de sanción.

La BASE es el impuesto a cargo o la retención objeto de la declaración, no el ingreso ni el patrimonio. Con impuesto a cargo alto, la sanción crece deprisa; con impuesto bajo, el tope del cien por ciento se alcanza en veinte meses.

El mismo artículo advierte que esta sanción se cobra SIN PERJUICIO de los intereses que origine el incumplimiento en el pago. Sanción e intereses son cosas distintas y se suman: la primera se devenga por bloques mensuales, los segundos día a día.

Que una declaración no arroje impuesto a cargo no la exime de sanción. El artículo 641 prevé dos bases alternativas, en cascada.

SI HAY INGRESOS pero no impuesto a cargo: la sanción por cada mes o fracción es el MEDIO POR CIENTO de los ingresos brutos percibidos por el declarante en el periodo objeto de declaración. El tope es la cifra MENOR entre tres: aplicar el cinco por ciento a esos ingresos, el doble del saldo a favor si lo hubiere, o 2.500 UVT cuando no existiere saldo a favor.

SI NO HAY INGRESOS en el periodo: la sanción por cada mes o fracción es el UNO POR CIENTO del patrimonio líquido del año inmediatamente anterior. El tope es también la cifra menor entre el diez por ciento de ese patrimonio, el doble del saldo a favor si lo hubiere, o 2.500 UVT cuando no existiere.

La expresión «la cifra menor resultante» es la que se aplica mal con más frecuencia. No es una lista de topes alternativos a elegir: es el más bajo de los tres el que manda.

El artículo contiene además reglas propias para tres declaraciones: la anual de activos en el exterior, la del monotributo y la del gravamen a los movimientos financieros, cada una con su porcentaje y su tope. Antes de liquidar conviene comprobar si la declaración tardía es una de esas.

El artículo 642 del Estatuto Tributario regula la extemporaneidad POSTERIOR AL EMPLAZAMIENTO, y su efecto es duplicar todos los porcentajes y todos los topes del artículo 641.

Con impuesto a cargo: DIEZ POR CIENTO por cada mes o fracción, sin exceder del DOSCIENTOS POR CIENTO del impuesto o retención.

Sin impuesto a cargo pero con ingresos: uno por ciento de los ingresos brutos por mes o fracción, con tope en la cifra menor entre el diez por ciento de esos ingresos, cuatro veces el saldo a favor si lo hubiere, o 5.000 UVT.

Sin ingresos: dos por ciento del patrimonio líquido del año anterior por mes o fracción, con tope en la cifra menor entre el veinte por ciento del mismo, cuatro veces el saldo a favor, o 5.000 UVT.

Y añade un supuesto que suele pasar inadvertido: cuando la declaración se presente con posterioridad a la notificación del AUTO QUE ORDENA INSPECCIÓN TRIBUTARIA, también se aplica esta sanción duplicada.

De ahí se sigue el consejo operativo más útil de todo el capítulo: recibir un emplazamiento no es el momento de estudiar el caso con calma. Cada mes que pasa desde ahí cuesta el doble, y el tope al que se puede llegar también se duplicó.

Los porcentajes del artículo 641 no operan solos. El artículo 639 del Estatuto Tributario fija que el valor mínimo de CUALQUIER sanción, incluidas las sanciones reducidas, ya sea que deba liquidarla la persona o entidad sometida a ella o la Administración de Impuestos, será equivalente a la suma de 10 UVT.

Eso significa que una declaración tardía con impuesto a cargo pequeño no produce una sanción proporcionalmente pequeña: produce el mínimo.

Es el caso más común de sorpresa en declaraciones de IVA o de retenciones de periodos con poco movimiento, donde el cálculo del cinco por ciento arroja una cifra menor que el piso legal.

El propio artículo 639 excluye de esa regla los intereses de mora, las sanciones de los numerales 1 y 3 del artículo 658-3 y las relativas a la declaración del monotributo.

Que los intereses queden fuera es coherente: no son una sanción, son el precio del dinero en el tiempo, y aplicarles un piso no tendría sentido.

Una consecuencia práctica: en declaraciones de valor bajo, presentar tarde varios periodos cuesta el mínimo POR CADA UNO. Diez periodos tardíos son diez mínimos, no un mínimo repartido.

El artículo 640 del Estatuto Tributario permite reducir la sanción al cincuenta o al setenta y cinco por ciento del monto previsto en la ley, y para la extemporaneidad —que la liquida el propio contribuyente— aplican sus numerales 1 y 2.

Al CINCUENTA POR CIENTO si concurren dos condiciones: que dentro de los DOS años anteriores a la fecha de la comisión de la conducta sancionable no se hubiere cometido la misma, y que la administración no haya proferido pliego de cargos, requerimiento especial o emplazamiento previo por no declarar.

Al SETENTA Y CINCO POR CIENTO si esas mismas condiciones concurren con un plazo de UN año en lugar de dos.

La segunda condición explica de nuevo la prisa: el emplazamiento no solo duplica la sanción por el artículo 642, sino que además cierra la puerta a la reducción del 640.

Y la reducción nunca baja del piso: el artículo 639 aclara que la sanción mínima se aplica «incluidas las sanciones reducidas».

Lo que la reducción no toca son los INTERESES DE MORA. El artículo 634 los hace correr por cada día calendario de retardo en el pago, con independencia de la sanción, y ninguna gradualidad los alcanza.