La exoneración del artículo 114-1 y su contrapartida

El artículo 114-1 distingue tres tipos de empleador.

LAS SOCIEDADES, PERSONAS JURÍDICAS Y ASIMILADAS contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios: exoneradas respecto de los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de diez SMMLV.

LAS PERSONAS NATURALES EMPLEADORAS: también exoneradas por los empleados que devenguen menos de diez SMMLV, PERO con una salvedad expresa —lo anterior no aplicará para personas naturales que empleen MENOS DE DOS TRABAJADORES, los cuales seguirán obligados a efectuar los aportes—.

Es decir, la persona natural con un solo empleado no está exonerada. Con dos o más, sí. Es una de las reglas que más se aplica mal en la nómina doméstica y en los negocios unipersonales.

LOS CONSORCIOS, UNIONES TEMPORALES Y PATRIMONIOS AUTÓNOMOS empleadores: exonerados cuando LA TOTALIDAD de sus miembros esté exonerada del pago de aportes al SENA e ICBF conforme a los incisos anteriores, y esté exonerada del pago al Sistema de Seguridad Social en Salud conforme a esos incisos o al parágrafo 4 del artículo 204 de la Ley 100 de 1993.

La exigencia de que la totalidad de los miembros esté exonerada convierte la comprobación en un ejercicio de verificación de cada consorciado, no del consorcio.

La expresión «individualmente considerados» es la que impide la lectura agregada, y el parágrafo 1 la confirma desde el otro lado.

Los empleadores de trabajadores que devenguen DIEZ SMMLV O MÁS —sean o no sujetos pasivos del impuesto sobre la renta— siguen obligados a realizar los aportes parafiscales y las cotizaciones de los artículos 202 y 204 de la Ley 100 de 1993, los pertinentes de la Ley 1122 de 2007, el artículo 7 de la Ley 21 de 1982, los artículos 2 y 3 de la Ley 27 de 1974 y el artículo 1 de la Ley 89 de 1988.

La consecuencia operativa es que en una misma nómina conviven dos tratamientos.

Por los trabajadores por debajo del umbral no se aportan SENA, ICBF ni salud del empleador.

Por los que están en el umbral o por encima, se aporta todo.

Y hay que revisarlo cada mes, porque el salario no es el único componente: lo que se compara con el umbral es lo devengado, y un mes con bonificaciones constitutivas de salario puede cruzar el límite para un trabajador que normalmente está por debajo.

A eso se suma que el umbral está expresado en salarios mínimos, que cambian cada 1 de enero: la clasificación de la nómina se rehace todos los años.

La lista del artículo 114-1 es taxativa: SENA, ICBF y la cotización al Régimen Contributivo de Salud a cargo del empleador.

Queda fuera, y por tanto se sigue pagando por todos los trabajadores sin excepción, la CAJA DE COMPENSACIÓN FAMILIAR.

Es el error más repetido al liquidar una nómina con exoneración: descontar los tres aportes parafiscales como si fueran un bloque. Los parafiscales son tres —SENA, ICBF y caja de compensación— y solo dos están exonerados.

Tampoco están exonerados los aportes a PENSIÓN, ni los de RIESGOS LABORALES, ni la cotización en salud a cargo del TRABAJADOR. La exoneración alcanza a la cotización en salud a cargo del EMPLEADOR, no a la del empleado, que se sigue descontando de su salario y consignando.

El parágrafo 5 añade un caso particular en sentido contrario: las Instituciones de Educación Superior públicas no están obligadas a efectuar aportes para el SENA.

Y el parágrafo 2 excluye de la exoneración a las entidades que deben realizar el proceso de calificación del inciso segundo del artículo 19 para ser admitidas al Régimen Tributario Especial, que están obligadas a realizar los aportes. Conserva el derecho, en cambio, las entidades del artículo 19-4 —las cooperativas—.

La exoneración está atada a cómo tributa el empleador, y los parágrafos 3, 4 y 6 lo detallan.

El PARÁGRAFO 3: los contribuyentes que liquiden el impuesto a la tarifa prevista en el inciso 1 del artículo 240-1 —el régimen de zonas francas— tendrán derecho a la exoneración.

El PARÁGRAFO 4: los contribuyentes que tengan rentas gravadas a cualquiera de las tarifas de los parágrafos 1, 2, 3 y 4 del artículo 240 y del inciso 1 del artículo 240-1 tendrán derecho a la exoneración SIEMPRE QUE LIQUIDEN EL IMPUESTO A LAS TARIFAS PREVISTAS EN LAS NORMAS CITADAS, sin perjuicio de lo previsto en el parágrafo 3 del artículo 240-1.

El PARÁGRAFO 6, adicionado por la Ley 2133 de 2021: los contribuyentes personas jurídicas que liquiden la tarifa prevista en el parágrafo 8 del artículo 240 NO aplicarán lo establecido en el artículo, y por tanto estarán obligados a efectuar los respectivos aportes.

La lectura conjunta es que la exoneración no es un derecho autónomo del empleador: depende del régimen y de la tarifa a la que liquida su impuesto de renta.

Por eso, cuando una sociedad cambia de régimen o accede a una tarifa preferencial, la primera comprobación que conviene hacer no es la del impuesto: es si ese cambio conserva o pierde la exoneración de aportes, porque el efecto sobre la nómina puede superar al del impuesto.

La exoneración no fue un regalo: se compensó con un mecanismo de recaudo.

El artículo 365 del Estatuto Tributario faculta al Gobierno para establecer retenciones en la fuente con el fin de facilitar, acelerar y asegurar el recaudo del impuesto sobre la renta, y en desarrollo de esa facultad se estableció por vía reglamentaria una AUTORRETENCIÓN ESPECIAL A TÍTULO DE RENTA a cargo de los contribuyentes beneficiarios de la exoneración del artículo 114-1.

De modo que el empleador exonerado deja de pagar SENA, ICBF y salud, y a cambio autorretiene sobre sus ingresos. El efecto neto depende de la relación entre su nómina y su facturación: es favorable para negocios intensivos en mano de obra y menos para los que facturan mucho con poca nómina.

Como la autorretención está en el reglamento y no en el artículo 114-1, sus tarifas y condiciones conviene verificarlas en la norma reglamentaria vigente antes de liquidar.

Y hay una condición que la exoneración no elimina. El artículo 108 del Estatuto Tributario supedita la deducción de salarios a que el empleador esté a paz y salvo por los aportes obligatorios que sí le corresponden.

Estar exonerado de unos aportes no releva de pagar los demás, y no pagarlos compromete la deducción de toda la nómina, que suele ser la partida más grande de la declaración.